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Azienda Fisco e Società

Archivio Approfondimenti - Canale Tematico - Lavoro e Previdenza

Tipologie fiscali degli immobili aziendali, impatto nel reddito d'impresa - Parte IV

14.04.2009 Ripercussioni sul reddito d'impresa di immobili strumentali, immobili merce, immobili patrimonio.
Approfondimento Contenuti dell'approfondimento
Parte I - approfondimento disponibile. 1. Le categorie fiscali degli immobili
2. L'individuazione degli immobili relativi alle imprese
2.1. Gli immobili dell'imprenditore individuale
2.1.1. Il passaggio degli immobili dalla sfera privata a quella d'impresa
Parte II - approfondimento disponibile. 2.2. Gli immobili relativi alle società
3. L'impatto degli immobili strumentali nel reddito d'impresa
3.1. Il costo fiscale degli immobili strumentali
3.1.1. Le spese di manutenzione
3.2. Quando l'immobile strumentale esce dalla sfera d'impresa
Parte III - approfondimento disponibile. 4. Gli immobili merce
4.1. Gli immobili merce concessi in locazione
5. Il trattamento fiscale degli immobili patrimonio
5.1. La determinazione del reddito degli immobili patrimonio
Parte IV - trattazioen oggetto del presente approfondimento. 5.1.1. L'indeducibilità delle spese e degli altri componenti negativi
5.1.2. Gli immobili patrimonio in UNICO 2009
5.1.3. Le implicazioni ai fini IRAP
5.1.1. L'indeducibilità delle spese e degli altri componenti negativi

La principale conseguenza della determinazione del reddito degli immobili patrimonio secondo le regole dei redditi fondiari consiste nell'impossibilità di dedurre dal reddito d'impresa la gran parte dei costi relativi agli stessi immobili.

L'art. 90, co. 2, TUIR, prevede, infatti, che le spese e gli altri componenti negativi relativi ai suddetti immobili non sono ammessi in deduzione. 
Al riguardo, l'Agenzia delle Entrate con la Circolare 13/02/2006, n. 6 (§ 7.5), ha chiarito che tale disposizione ha carattere speciale e derogatorio rispetto al principio generale di inerenza dei componenti negativi di reddito; tale norma contiene, infatti, un divieto assoluto di deducibilità di tutti i componenti negativi relativi agli immobili, compresi anche gli interessi passivi ad essi relativi, sia di funzionamento, sia di finanziamento.

Va detto, tuttavia, che per le imprese di gestione immobiliare non risulta agevole distinguere i costi relativi agli immobili, che devono essere considerati indeducibili, da quelli che non hanno un nesso diretto con i beni patrimoniali dell'impresa e che, pertanto, seguono i principi generali di deducibilità.

A tal fine, si può fare riferimento alle conclusioni cui è giunta l'Associazione Dottori Commercialisti (di seguito ADC) di Milano con la norma di comportamento n. 156, nella quale si legge che per le spese diverse da quelle di riparazione e manutenzione occorre verificare analiticamente per ogni tipologia di spesa la sussistenza del nesso richiesto dall'art. 90, co. 2, TUIR

In particolare, secondo l'ADC di Milano le spese societarie sono integralmente deducibili, in quanto non sussiste alcuna correlazione fra tale categoria di spese ed i beni immobili, poiché esse sono riferite alla struttura aziendale e non ad una particolare attività dell'impresa o alla tipologia dei beni patrimoniali dalla stessa gestiti

In particolare, nella norma di comportamento viene precisato che tali spese annoverano, ad esempio: 

  • le spese per la tenuta della contabilità;
  • le spese per il deposito del bilancio e per gli altri adempimenti societari;
  • le spese per la consulenza societaria e fiscale e per l'espletamento delle relative formalità;
  • gli emolumenti per l'organo di controllo, ove esistente;
  • le indennità di carica per l'organo amministrativo, con esclusione dello specifico compenso per la gestione degli immobili eventualmente delegata a taluno degli amministratori.

Per quanto riguarda, invece, le spese del personale, la norma di comportamento giunge alle seguenti conclusioni:

  • le spese per il personale addetto ai servizi di custodia o di portineria, alla manutenzione degli edifici o dedicato all'amministrazione e gestione degli stabili, in quanto legate alla corrente redditività dell'immobile, sono indeducibili;
  • le spese per il personale addetto alla contabilità, non essendo quest'ultima specificamente relativa ai beni immobili, sono integralmente deducibili.

Per quanto riguarda il trattamento fiscale degli interessi passivi relativi agli immobili patrimonio, si rinvia all'approfondimento Tipologie fiscali degli immobili aziendali, impatto nel reddito d'impresa - Parte II.

5.1.2. Gli immobili patrimonio in UNICO 2009
Come già rilevato, gli immobili patrimonio non concorrono alla formazione del reddito d'impresa sulla base dei costi e dei ricavi ad essi afferenti ma nell'ammontare determinato secondo le regole proprie dei redditi fondiari. 

In sede di dichiarazione dei redditi vanno, pertanto, "sterilizzati" i costi e i proventi contabilizzati e deve essere assoggettato a tassazione il maggiore tra la rendita catastale rivalutata del 5% e il canone di locazione ridotto, fino ad un massimo del 15%, delle spese documentate di manutenzione ordinaria. 

Nella tabella che segue, vengono indicati i righi del Modello UNICO 2009 che devono essere compilati dalle società di capitali, dalle società di persone e dagli imprenditori individuali al fine di dichiarare il reddito derivante dagli immobili patrimonio relativo al 2008.
GLI IMMOBILI PATRIMONIO DEL MODELLO UNICO 2009
Tipologia di contribuente I righi di Unico Le indicazioni richieste
Società di capitali UNICO 2009 - SC. RF12 (variazione in aumento) Spese ed altri componenti negativi relativi agli immobili patrimonio
RF39 (variazione in diminuzione) Proventi relativi agli immobili patrimonio
RF11 (variazione in aumento) Reddito determinato secondo le regole dei redditi fondiari
Società di persone in contabilità ordinaria UNICO 2009 - SP RF11 (variazione in aumento) Spese ed altri componenti negativi relativi agli immobili patrimonio
RF35 (variazione in diminuzione) Proventi relativi agli immobili patrimonio
RF10 (variazione in aumento) Reddito determinato secondo le regole dei redditi fondiari
Società di persone in contabilità semplificata UNICO 2009 - SP RG9, colonna 3 Reddito determinato secondo le regole dei redditi fondiari
Imprenditore individuale in contabilità ordinaria UNICO 2009 - PF (fascicolo 3) RF8 (variazione in aumento) Spese ed altri componenti negativi relativi agli immobili patrimonio
RF30 (variazione in diminuzione) Proventi relativi agli immobili patrimonio
RF7 (variazione in aumento) Reddito determinato secondo le regole dei redditi fondiari
Imprenditore individuale in contabilità semplificata UNICO 2009 - PF (fascicolo 3) RG9, colonna 3 Reddito determinato secondo le regole dei redditi fondiari
5.1.3. Le implicazioni ai fini IRAP
A decorrere dal periodo d'imposta 2008, i soggetti Ires e le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che esercitano la relativa opzione, determinano l'imponibile IRAP sulla base dei dati di bilancio, fatte salve le sole regole di indeducibilità previste dal D.Lgs. 446/1997 (Decreto IRAP). 
Da ciò ne deriva un evidente beneficio per le imprese di gestione immobiliare, che locano immobili patrimonio, e che potranno calcolare l'IRAP dovuta in base ai dati del conto economico, senza tenere conto delle variazioni in aumento rilevanti ai fini Irpef/Ires. 
Pertanto, per tali imprese la base imponibile IRAP risulterà pari alla differenza tra i canoni di locazione ed i costi di competenza (aggregato A meno aggregato B del conto economico) con esclusione di quelli che risultano indeducibili sulla base delle regole specifiche del tributo (quali ad esempio i costi del personale, le svalutazioni, ecc...). 
Tuttavia, a questo aspetto positivo si contrappone lo svantaggio che potrebbe derivare da un'eventuale dismissione dell'immobile patrimonio. In questo caso, infatti, come confermato dalle istruzioni al modello IRAP 2009, la plusvalenza derivante dalla cessione dello stesso risulterebbe:

  • imponibile per le società di capitali, nonché per le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che esercitano l'opzione IRAP, che calcolano l'imposta sulla base delle risultanze del conto economico;
  • non imponibile per le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che non esercitano la suddetta opzione (oltre che, naturalmente, per le imprese in semplificata).

Pertanto, le imprese individuali e le società di persone in contabilità ordinaria che intendono optare per la determinazione dell'IRAP sulla base dei dati del bilancio, devono pesare con attenzione i vantaggi e gli svantaggi derivanti da questa scelta.


Siro Giovagnoli ed Emanuele Re
Tratto da Pocket MAP n. 3 - "Gli immobili nell'impresa"


 

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